2007年中级会计职称串讲内部资料—会计

 

　　四、 金融资产减值

　　（一）持有至到期投资、贷款和应收款项

　　1．会计处理原则

　　持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。

　　短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。

　　2．持有至到期投资的减值提取分录

　　借：资产减值损失

　　　贷：持有至到期投资减值准备

　　（二）可供出售金融资产

　　1．可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。

　　2．对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。

　　可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　　金融资产主要会计核算对比表

　　业务 交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融资产 长期股权投资

　　初始入账成本 买价－已到期未收的利息或已宣告未发放的股利 买价－已到期未收的利息＋交易费用 买的是债券就按持有至到期投资处理，买的是股票就按长期股权投资处理。 买价－已宣告未发放的股利＋交易费用

　　买入时 借：交易性金融资产－－成本　应收股利（应收利息）　投资收益（交易费用）　贷：银行存款 借：持有至到期投资－－成本－－利息调整（也可能在贷方）－－应计利息（或应收利息）　贷：银行存款 如果购买的是债券，则只需将“持有至到期投资”替换为“可供出售金融资产”即可。 借：长期股权投资（应收股利）　贷：银行存款　权益法下，如果出现初始投资成本低于被投资方可辨认净资产的公允价值中属于投资方的份额时，应将差额作如下处理：　借：长期股权投资贷：营业外收入

　　 如果购买的是股票，则只需将“长期股权投资”替换为“可供出售金融资产”即可。

　　收到买入的股利或利息时 借：银行存款　贷：应收股利（应收利息）

　　期末公允价值变动时 增值时：借：交易性金融资产－－公允价值变动贷：公允价值变动损益　贬值时：反之。 不调整 增值时：借：可供出售金融资产－－公允价值变动　贷：资本公积－－其他资本公积贬值时：反之。 不调整

　　期末计提利息收益或投资收益 不认定 借：应收利息（或持有至到期投资――应计利息）贷：持有至到期投资－－利息调整　（也可有记借方）投资收益 如果是债券投资，则参照持有至到期投资的会计处理，将“持有至投资”换为“可供出售金融资产”即可。 成本法下不处理

　　 如果是股权投资则完全参照长期股权投资的会计处理，将“长期股权投资”换为“可供出售金融资产”即可。 权益法下：根据被投资方公允的净损益乘以投资方的持股比例认定投资方的投资损益，如果亏损使得投资方的账面价值低于零时，应冲减对被投资方的债权，否则只能冲至投资账面价值为零为止。分录如下：被投资方实现盈余时：　借：长期股权投资贷：投资收益被投资方发生亏损时：借：投资收益　贷：长期股权投资　长期应收款

　　期末减值提取 不认定 贬值时：　借：资产减值损失　贷：持有至到期投资减值准备　价值恢复时：在已提的减值幅度内反冲，分录反上。 如果发生事实贬损：　先将暂记入“资本公积”的贬值部分转为正式损失，再认定追加损失，分录如下：　借：资产减值损失贷：资本公积－－其他资本公积可供出售金融资产－－公允价值变动如果价值有所恢复：借：可供出售金融资产－－公允价值变动贷：资产减值损失如果是权益工具投资的，其价值恢复应作如下处理：　借：可供出售金融资产－－公允价值变动贷：资本公积－－其他资本公积另外，如果是债券投资其以后的利息收益按最新的账面价值乘以当初的实际利率来计算。 借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备　或反之

　　持有期间收到利息或股利时 到期（或宣告）时：借：应收利息（应收股利）贷：投资收益收到时：借：银行存款贷：应收利息（或应收股利） 见期末利息收益的计提。 买的是债券按持有至到期投资处理，买的是股票按股权投资处理。 成本法下需区分是贷记投资收益还是冲减投资成本，权益法下则一并冲减投资成本。

　　出售时 借：银行存款　公允价值变动损益贷：交易性金融资产－－成本－－公允价值变动投资收益（倒挤） 借：银行存款（净售价）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资－－成本　－－利息调整　（－－应计利息）投资收益（如为亏损则记借方）　 如果购买的是债券：　借：银行存款（净售价）资本公积－－其他资本公积　贷：可供出售金融资产－－成本－－公允价值变动　－－利息调整－－应计利息投资收益（损失记借方）如果购买的是股票：借：银行存款（净售价）资本公积－－其他资本公积　贷：可供出售金融资产－－成本　－－公允价值变动　投资收益（损失记借方） 借：银行存款（净售价）长期股权投资减值准备贷：长期股权投资　投资收益（损失记借方）

　　重分类时 不涉及 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时：借：可供出售金融资产持有至到期投资减值准备　贷：持有至到期投资（明细账略掉）　资本公积－－其他资本公积（或列借方） 未提及

　　第七章 长期股权投资

　　7.1长期股权投资的初始计量

　　7.1.1长期股权投资的初始计量原则

　　1.长期股权投资的范围

　　（1）对子公司、联营企业和合营企业的投资；

　　（2）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。

　　2．长期股权投资的初始计量原则

　　长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。

　　7.1.2企业合并形成的长期股权投资的初始计量

　　（一）企业合并的类型及界定

　　1.企业合并的概念

　　企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项；

　　2.企业合并的类型

　　根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。

　　3.同一控制下的企业合并的界定

　　参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。

　　同一控制下企业合并的特点：

　　（1）不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；

　　（2）交易作价往往不公允。

　　4.非同一控制下的企业合并的界定

　　参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。

　　非同一控制下企业合并的特点：

　　（1）非关联的企业之间进行的合并

　　（2）以市价为基础，交易作价相对公平合理

　　（二）企业合并的方式

　　合并方式 购买方（合并方） 被购买方（被合并方）

　　吸收合并 取得对方资产并承担负债 解散

　　新设合并 由新成立企业持有参与合并各方资产负债 参与合并各方均解散

　　控股合并 取得控制权体现为长期股权投资 保持独立成为子公司

　　（二）企业合并形成的长期股权投资的初始计量

　　1．同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。

　　合并方的一般分录如下：

　　借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）

　　资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积）

　　盈余公积或利润分配――未分配利润（当资本公积不够冲时再冲这两项）

　　贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）

　　合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积　(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。

　　合并方的一般会计分录如下：

　　借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产×合并方取得的股份比例）

　　贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）

　　资本公积――股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）

　　2．非同一控制下的企业合并

　　（1）购买日的确认

　　购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。

　　（2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则

　　①一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

　　②通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

　　③购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。

　　④在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

　　（3）一般会计分录

　　借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）

　　应收股利

　　　贷：有关资产（账面余额）

　　　银行存款（相关费用）

　　　营业外收入（或借记“营业外支出”）

　　如果换出的是存货则按正常销售收入处理：

　　借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）

　　应收股利

　　　贷：主营业务收入

　　　应交税费――应交增值税（销项税额）

　　借：主营业务成本

　　存货跌价准备

　　　贷：库存商品

　　借：营业税金及附加

　　　贷：应交税费――应交消费税

　　7.1.3非企业合并形成的长期股权投资的初始计量

　　1．以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

　　一般分录如下：

　　借：长期股权投资——某公司

　　（应收股利）

　　贷：银行存款

　　2．以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。

　　借：长期股权投资――某公司

　　　贷：股本

　　　资本公积――股本溢价

　　3．投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　借：长期股权投资――第三方公司（合同或协议价）

　　　贷：实收资本（形成的资本额）――投入方

　　　资本公积――资本溢价（倒挤）

　　4.债务重组、非货币性交易方式换入的长期股权投资

　　参照债务重组、非货币性交易章节讲解处理。

　　7.2长期股权投资的后续计量

　　7.2.1长期股权投资后续计量原则

　　长期股权投资应当分别不同情况采用成本法或权益法确定期末账面余额。

　　7.2.2长期股权投资核算的成本法

　　（一）成本法的适用范围

　　（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

　　投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。

　　（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

　　企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。

　　（二）成本法核算

　　1.初始投资时的会计处理（见长期股权投资的初始计量的讲解）

　　2.成本法下收到现金股利的会计处理

　　（1）投资当年收到股利时

　　由于投资当年的分红额是来自于上年的被投资方的盈余，而此盈余投资方并未参与创造，因此应作投资成本的返还来处理。

　　①宣告时：

　　借：应收股利

　　　贷：长期股权投资——某公司

　　②分放时：

　　借：银行存款

　　贷：应收股利

　　（2）投资以后年度收股利时

　　应区分哪些红利是来自于投资方应享有的盈余，哪些不是。然后将来自于应享有的盈余部分认定为企业的投资收益，其余部分视为投资返还，作冲减投资成本的处理。

　　7.2.3长期股权投资核算的权益法

　　（一）权益法的适用范围

　　投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。

　　（二）权益法核算

　　1.股权投资差额的会计处理

　　（1）股权投资差额的确认原则

　　长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

　　（2）股权投资差额的账务处理

　　①当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时

　　只需作“初始投资成本确认”一笔分录即可。一般分录如下：

　　借：长期股权投资——某公司（初始投资成本）

　　贷：银行存款

　　②当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时：

　　先确认初始投资成本：

　　借：长期股权投资——某公司

　　　贷：银行存款

　　再确认股权投资贷差额：

　　借：长期股权投资――某公司

　　　贷：营业外收入

　　（2）被投资方发生盈亏时投资方的会计处理

　　1）会计处理原则

　　投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：

　　A.冲减长期股权投资的账面价值。

　　B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。

　　C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

　　被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。

　　投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

　　2）被投资方实现盈余时

　　借：长期股权投资――某公司（被投资方实现的公允净利润×投资方的持股比例）

　　　贷：投资收益

　　如果公允口径无法获取或公允口径与账面口径相关无几时，也可以依据被投资方的账面口径测算投资方的盈余归属，但需在会计报表附注中说明。

　　3）被投资方亏损时

　　（3）被投资方分红时

　　1）被投资方分派现金股利时

　　直接根据总的分红额乘以持股比例认定投资方享有的现金股利额作如下会计处理：

　　①宣告时：

　　借：应收股利

　　　贷：长期股权投资——某公司

　　②分放时：

　　借：银行存款

　　贷：应收股利

　　2）被投资方分派股票股利时

　　由于股票股利仅是将被投资方的未分配利润转化为股本和资本公积，其本质是对现有所有者权益结构进行再调整，该业务既不会增加企业的资产，也不会增加企业的负债，更不会增加业主权益。因此，作为投资方，无论成本法还是权益法，均不能将其认定为投资收益，只需在备查簿中登记由此而增加的股份额即可。

　　（4）投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值。同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。

　　一般分录如下：

　　借：长期股权投资

　　　贷：资本公积

　　或反之。

　　7.2.4长期股权投资的减值和处置

　　按照本准则规定的成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》处理；其他按照本准则核算的长期股权投资，其减值应当按照《企业会计准则第8 号——资产减值》处理。

　　处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。

　　第八章 非货币性资产交换

　　8.1非货币性资产交换的认定

　　8.2公允价值计量模式下非货币性资产交换的会计处理

　　（一）公允价值计量模式的适用条件

　　（二）会计处理原则：

　　1．换入资产的入账成本＝换出资产公允价值+相关税费+支付的补价（或收到的补价）（－换入存货对应的进项税）；

　　2。交易损益＝换出资产的公允价值－换出资产的账面价值－相关税费；

　　3．如果是多项资产的非货币性交易，则据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后，按各项资产的公允价值占全部换入资产公允价值的比例来分配其入账成本。

　　（三）一般会计分录

　　1．如果换出的是无形资产

　　借：换入的非货币性资产［换出资产公允价值+相关税费+支付的补价（或收到的补价）（－换入存货对应的进项税）］

　　银行存款（收到的补价）

　　累计摊销

　　无形资产减值准备

　　贷：换出的非货币性资产（账面余额）

　　银行存款（支付的补价）

　　应交税费――应交营业税

　　营业外收入（换出资产的公允价值－换出资产的账面价值－相关税费）

　　2。如果换出的是固定资产

　　① 借：固定资产清理（账面价值）

　　累计折旧

　　固定资产减值准备

　　贷：固定资产

　　② 借：固定资产清理

　　贷：应交税费——应交营业税

　　③借：固定资产清理

　　　贷：银行存款（清理费）

　　④借：换入的非货币性资产（倒挤）

　　应交税金——应交增值税（进项税额）

　　　银行存款（收到的补价）

　　贷：固定资产清理（换出固定资产的公允价值）

　　银行存款（支付的补价）

　　　⑤借：固定资产清理

　　　贷：营业外收入（换出资产的公允价值－换出资产的账面价值－相关税费）

　　3.如果换出的是存货

　　①借：换入的非货币性资产［换出资产公允价值+相关税费+支付的补价（或收到的补价）（－换入存货对应的进项税）］

　　　银行存款（收到的补价）

　　贷：主营业务收入（或其他业务收入）

　　应交税费――应交增值税（销项税额）

　　银行存款（支付的补价）

　　②借：主营业务成本

　　　存货跌价准备

　　贷：库存商品

　　③借：营业税金及附加

　　贷：应交税费――应交消费税

　　8.3账面价值计量模式下非货币性资产交换的会计处理

　　（一）账面价值计量模式的适用条件

　　未同时满足公允价值计量模式的两个必备条件时，应当采用账面价值计量模式。

　　（二）会计处理原则

　　1．换入资产的入账成本＝换出资产账面价值＋相关税费+支付的补价（或－收到的补价）（－换入存货对应的进项税）；

　　2。不确认交易损益；

　　3．如果是多项资产的非货币性交易，则据上述原理推算出换入资产总的待分配价值后，按各项资产的账面价值占全部换入资产账面价值的比例来分配其入账成本。

　　　（三）一般会计分录

　　1．如果换出的是非固定资产

　　借：换入的非货币性资产［换出资产账面价值+相关税费+支付的补价（或收到的补价）（－换入存货对应的进项税）］

　　银行存款（收到的补价）

　　××资产减值准备

　　贷：换出的非货币性资产（账面余额）

　　银行存款（支付的补价）

　　应交税费――应交增值税（销项税额）

　　――应交消费税

　　――应交营业税

　　2。如果换出的是固定资产

　　①借：固定资产清理（账面价值）

　　累计折旧

　　固定资产减值准备

　　贷：固定资产

　　② 借：固定资产清理

　　贷：应交税费——应交营业税

　　③借：固定资产清理

　　　贷：银行存款（清理费）

　　④借：换入的非货币性资产（倒挤）

　　应交税金——应交增值税（进项税额）

　　　银行存款（收到的补价）

　　贷：固定资产清理（固定资产清理成本）

　　银行存款（支付的补价）

　　 第九章 资产减值

　　9.1资产减值的迹象

　　9.2资产可收回金额的计量和减值损失的确定

　　（一）资产可收回价值的确认标准

　　1．确认原则：资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

　　2．“公允价值－处置费用”的确认方法

　　首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。

　　其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，应当根据该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。

　　再次，在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日如果处置资产的话，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。

　　最后，如果企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

　　3。资产预计未来现金流量现值的确定

　　（1）资产未来现金流量的预计

　　A．资产持续使用过程中预计产生的现金流入。

　　B．为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。

　　C．资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

　　（2）预计资产未来现金流量应当考虑的因素

　　①以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量；

　　②预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；

　　③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；

　　④涉及内部转移价格的需要作调整。

　　（3）折现率的预计

　　折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。

　　替代利率可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险等。

　　（二）资产减值损失的确定

　　 1．如果可收回金额低于其账面价值的，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧(或累计摊销)和累计减值准备后的金额。

　　　分录如下：

　　　借：资产减值损失

　　贷：长期股权投资减值准备

　　持有至到期投资减值准备

　　固定资产减值准备

　　在建工程——减值准备

　　工程物资——减值准备

　　生产性生物资产——减值准备

　　无形资产减值准备

　　商誉——减值准备

　　2．资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。

　　3．资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。

　　9.3资产组的认定和资产组减值损失的会计处理

　　（一）资产组的界定

　　资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。

　　（二）资产组减值损失确认程序

　　1． 首先计算资产组的可收回价值低于其账面价值的差额（应提足准备）

　　2． 将应提足准备先冲减商誉

　　3． 当商誉不够抵或没有商誉时，应将此损失按资产组中资产的账面比例分摊至各项资产。

　　4． 抵减后的资产账面价值不得低于以下三项指标的最高者：

　　（1） 公允价值－处置费用

　　（2） 预计未来流量折现

　　（3） 零

　　（三）涉及总部资产的减值损失的处理

　　企业对某一资产组进行减值测试，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理。

　　（一）对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，相关减值损失的处理顺序和方法与资产组减值损失的处理顺序相同。

　　（二）对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：

　　首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照本准则第二十二条的规定处理。

　　其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。

　　最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，相关减值损失的处理顺序和方法与资产组减值损失的处理顺序相同。

　　第十章 负 债

　　10.1应付职工薪酬

　　（一）职工薪酬的内容

　　（二）职工薪酬的确认和计量

　　1、职工薪酬确认的原则

　　企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别计入资产成本或当期损益。

　　2、职工薪酬的计量标准

　　（1）货币性职工薪酬

　　①计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。

　　②没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。

　　对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率，以应付职工薪酬折现后的金额计入相关资产成本或当期损益。应付职工薪酬金额与其折现后的金额相差不大的，也可按照未折现金额计入相关资产成本或当期损益。

　　（2）非货币性职工薪酬

　　①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。

　　②企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。

　　③难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。

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