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2007年中级会计职称串讲内部资料—会计

    来源:北京安通学校

  第一章 总论

  一、会计信息质量要求原则的实务应用。

  二、六要素的界定

  第二章 存货

  一、存货的初始计量

  (一)入账价值基础

  历史成本或实际成本

  (二)不同取得渠道下,存货的入账价值构成

  二、存货的期末计价

  (一)成本与可变现净值的确认

  (二)科目设置及会计分录

  (三)存货计提减值准备的方法

  1.单项比较法。

  2.分类比较法。适用于数量较多、单价较低的存货

  (四)存货跌价准备的结转方法

  1.单项比较法前提下,直接对应结转。

  2.分类比较法前提下,加权计算后结转。具体计算如下:

  当期应结转的跌价准备=(期初总的跌价准备额÷期初总的存货账面余额)×当期转出存货的账面余额

  3.结转跌价准备的会计处理

  (1)如果是销售出去的,应随同存货一并结转,分录如下:

  借:主营业务成本

  存货跌价准备

  贷:库存商品

  (2)如果是生产领用,可不同时结转相应的存货跌价准备,待期末一并调整。

  (3)如果在债务重组和非货币性交易方式下结转存货,其对应的跌价准备应同时结转,但不冲减当期的资产减值损失,具体处理见债务重组和非货币性交易章节。

  第三章 固 定 资 产

  一、固定资产的初始计量

  (一)不同取得渠道下固定资产的初始成本确认

  1.外购方式

  (1)入账成本=买价+场地整理费+装卸费+运输费+安装费+税金+专业人员服务费

  (2)以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产,应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配。

  (3)分期付款购买固定资产时,应当以折现值入账。

  2. 自行建造方式

  (1)按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为入账价值(=工程用物资成本+人工成本+相关税费+应予资本化的借款费用+间接费用)

  (2)出包方式下的会计核算

  ①支付工程款时:

  借:在建工程

   贷:银行存款

  ②完工时:

  借:固定资产

   贷:在建工程

  (3)自营方式下的会计核算

  ①购买工程物资时

  借:工程物资

   贷:银行存款

  ②领用工程物资时:

  借:在建工程

   贷:工程物资

  ③工程完工时:

  借:固定资产

   贷:在建工程

  ④试车净支出发生时应列入工程成本。

  ⑤单项或单位工程报废或毁损的净损失在工程项目尚未达到预定可使用状态时,计入工程成本;工程项目已达到预定可使用状态的,属于筹建期间的计入管理费用,不属于筹建期间的,计入营业外支出;如为非正常原因造成的报废或毁损,或工程项目全部报废或毁损的,应将其净损失列入营业外支出。

  ⑥固定资产已达到预定可使用状态,但尚未办理竣工决算的,应自达到预定可使用状态之日起,根据工程预算、造价或者实际成本等,按估计价值转入固定资产,并提取折旧,待竣工决算后再作调整。

  3.融资租入方式

  如果该资产占企业资产总额比例大于30% 以租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者为入账价值

  如果占资产总额的比例小于或等于30% 按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。

  4.投资者投入方式

  按投资合同或协议价约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。

  5.非货币性交易方式

  参见《第八章 非货币性资产交换》

  6.债务重组方式

  参见《第十一章 债务重组》

  7.在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的

  原固定资产的账面价值+使该项资产达到预定可使用状态前发生的改扩建支出-改建。扩建过程中发生的变价收入

  8.固定资产弃置费的会计处理

  (1)会计处理原则

  固定资产的弃置费应折现后计入固定资产的成本。

  (2)一般会计分录

  ①预计弃置费时

  借:固定资产(以弃置费的折现值入账)

   贷:预计负债

  ②每期按市场利率计提预计负债的利息费用

  借:财务费用

   贷:预计负债

  二、租赁的会计核算

  1.经营租赁的会计处理

   承租人的会计处理 出租人的会计处理

  租赁资产的所有权 无 有

  租赁固定资产的折旧 无 属正常固定资产的折旧处理

  租金处理 分摊方法 按直线法或其他方法分摊入租期。

   如果存在免租期和出租人的代垫费用 应以扣除了代垫费用后的租金余额在包括免租期在内的整个租期内分摊入各期费用(或收入)

  会计分录 1.承租人预付租金 借:待摊费用 贷:银行存款 借:银行存款 贷:其他应收款或应收经营租赁款(专门从事租赁业务的企业所专用的科目)

   2.每期认定租金费用或收益时 借:制造费用管理费用销售费用贷:待摊费用 银行存款 借:其他应收款银行存款贷:其他业务收入或主营业务收入(专门从事租赁业务的企业所专用的科目)

  2。融资租赁的会计处理(以下内容仅站在承租方角度来阐述)

  (1)租赁开始日的会计处理

  借:固定资产-----融资租入固定资产(按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的折现值较小者为资产入账价值)未确认融资费用(倒挤认定,本质上是待摊的利息费用)贷:长期应付款(最低租赁付款额) 折现利率的选择:1.出租人的内含报酬率2.合同约定利率3.同期银行贷款利率(或同期国外银行贷款利率)

  (2)初始直接费用的会计处理

  借:管理费用

  贷:银行存款

    或现金

  (3)实际利率法下未确认融资费用的分摊

  利率选择 分录

  1.如果当初的融资租赁资产的入账价值用的是折现值则折现率即为分摊利率 2.如果当初的融资租赁资产的入账价值用的是租赁资产的原账面价值则,需重新计算一个折现率,该折现率应使得最低租赁付款额的折现值恰好等于租赁资产的原账面价值。 借:财务费用 贷:未确认融资费用

  (4)融资租入固定资产的折旧处理

  折旧政策 折旧期间 会计分录

  视同自有固定资产来处理其折旧,需注意的是,应提折旧额的计算: 如果能合理推断出租赁资产归承租人所有 如果无法合理推断出租赁资产归承租人所有 等同于自有固定资产

  如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保 如果不存在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值的担保 按尚可使用期限来计提折旧 按租期与尚可使用期孰低原则来认定折旧期间

  应提折旧额=固定资产的入账价值-担保余值+预计清理费用 应提折旧额=固定资产的入账价值-预计残值+预计清理费用

  (5)租赁期届满承租人返还租赁资产时

  存在承租人担保余值 借:长期应付款累计折旧贷:固定资产----融资租入固定资产

  不存在承租人担保余值 借:累计折旧营业外支出(如果尚存净残值时) 贷:固定资产-----融资租入固定资产

  (6)在编制资产负债表时,“未确认融资费用”作为“长期应付款”的抵减项目列示

  三、固定资产的折旧计提范围、方法及分录

  四、固定资产的后续支出

   费用化后续支出 资本化后续支出

  业务内容 大修理支出 改良支出(大额装修费)

   自有 租入

   经营租赁 融资租赁

  会计处理 直接在发生当期按此固定资产的服务方向计入当期费用 符合资本化的装修费首先计入“固定资产装修”明细账,并在两次装修期间。尚可使用期二者中较短的期间单独计提折旧。并在下次装修之前将固定资产装修明细账的余额全部计入营业外支出。 计入“长期待摊费用”科目,并在剩余租期和尚可使用期较短期分摊。 装修费用按两次装修期间。剩余租期和尚可使用期三者中较短的期间分摊。

  五.固定资产出售、毁损和报废

  

  固定资产清理 银行存款。其他应收款。原材料等

  累计折旧

  固定资产

  

  银行存款

    固定资产减值准备

  应交税费

  

  营业外收入  营业外支出

  

  

   第四章 无形资产

  一、无形资产的初始计量

  (一)购入方式

  外购无形资产的成本,包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

  购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外,应当在信用期间内计入当期损益。

  (二)投资者投入方式

  投资者投入无形资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。

  (三)自行研制方式

  1、自行开发的无形资产,其成本包括该无形资产达到预定用途前所发生的支出总额,但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。

  2、企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。

  (1)研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。

  (2)开发是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

  3、企业内部研究开发项目研究阶段的支出,应当于发生时计入当期损益。

  4、企业内部研究开发项目开发阶段的支出,同时满足下列条件的,才能确认为无形资产:

  1) 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;

  2) 具有完成该无形资产并使用或出售的意图;

  3) 无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性;

  4) 有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;

  5) 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

  5、一般会计分录

  (1)发生研发费时

  借:研发支出

   贷:银行存款

   原材料

   应付职工薪酬

  (2)将研究费用列入当期管理费用

  借:管理费用

   贷:研发支出

  (3)将符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本:

  借:无形资产

   贷:研发支出

  (四)债务重组方式换入(详见债务重组章节)

  (五)非货币性资产交换方式换入(详见非货币性资产交换章节)

  二、无形资产的摊销

  (一)无形资产的摊销期限

  1. 首先选择法定期限和受益年限较短的

  2. 如果没有法定期限和受益年限的,则不摊销

  (二)无形资产的摊销分录

  借:制造费用(用于特定产品生产的列入该产品的成本)

  管理费用(自用的一般无形资产)

  其他业务支出(出租的无形资产)

  贷:累计摊销

  三、无形资产的处置和报废

  (一)出售无形资产

  借:银行存款

  无形资产减值准备

  营业外支出-----出售无形资产损失(出售实现损失时)

  累计摊销

  贷:无形资产

  应交税费――应交营业税

  营业外收入——出售无形资产收益(出售实现收益时)

  (二)出租无形资产

  取得租金收入时:

  借:银行存款

  贷:其他业务收入

  发生相关支出时:(比如:摊销无形资产价值)

  借:其他业务支出

  贷:无形资产

  (三)无形资产报废

  借:营业外支出

  累计摊销

  无形资产减值准备

   贷:无形资产

  第五章 投资性房地产

  一、投资性房地产的确认及初始计量

  (一)投资性房地产的界定

  1、投资性房地产主要包括:

  (1)已出租的土地使用权;

  (2)持有并准备增值后转让的土地使用权;

  (3)已出租的建筑物。

  按照国家有关规定认定的闲置土地,不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。

  某项房地产,部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理,能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分,应当确认为投资性房地产;不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分,不确认为投资性房地产。

  企业将建筑物出租,按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的,如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务,应当将该建筑物确认为投资性房地产。

  2、下列各项不属于投资性房地产:

  (1)自用房地产,即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。

  (2)作为存货的房地产。

  (二)投资性房地产的确认条件

  投资性房地产在同时满足下列条件时予以确认:

  1、企业能够取得与该项投资性房地产相关的租金收入或增值收益;

  2、该项投资性房地产的成本能够可靠地计量。

  该确认条件与企业的一般资产的确认条件相同,并无特别之处。

  (三)投资性房地产的入账价值确认

  1、总的原则:历史成本原则。即企业取得投资性房地产时,应当按照取得时的实际成本进行初始计量,在这点上与普通资产的核算标准相同。

  2、不同取得渠道下投资性房地产的入账成本构成

  1)外购的投资性房地产。按买价和可直接归属于该资产的相关税费作为其入账价值。

  2)自行建造的投资性房地产。按建造该资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出,作为入账价值。在建造过程中发生的非正常性损失,直接计入当期损益,不计入投资性房地产成本。

  3)以其他方式取得的投资性房地产。原则上也是按其取得时的实际成本作为入账价值,符合其他相关准则规定的按照相应的准则规定予以确定。比如债务重组转入的投资性房地产就应按债务重组准则的规定来处理。

  二、投资性房地产的后续计量

  (一)后续计量模式的选择

  企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是,同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量,不得同时采用两种计量模式。

  (二)采用成本模式进行后续计量的投资性房地产

  在成本模式下,应当按照固定资产或无形资产的有关规定,对投资性房地产进行后续计量,计提折旧或摊销;存在减值迹象的,还应当按照资产减值的有关规定进行处理。

  (1)折旧或摊销时

  借:其他业务成本

   贷:投资性房地产累计折旧(摊销)

  (2)取得的租金收入

  借:银行存款

   贷:其他业务收入

  (3)投资性房地产提取减值时

  借:资产减值损失

   贷:投资性房地产减值准备

  (三)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

  1、采用公允价值模式的前提条件

  企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得,才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式,就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

  2、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产,应当同时满足下列条件:

  ①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。

  ②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

  3、采用公允价值模式进行后续计量的会计处理

  ①原则

  企业采用公允价值模式进行后续计量的,不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。投资性房地产取得的租金收入,确认为其他业务收入。

  ②一般分录

  A、期末公允价值大于账面价值时

  借:投资性房地产

   贷:公允价值变动损益

  B、期末公允价值小于账面价值时

  借:公允价值变动损益

   贷:投资性房地产

  C、收取租金时

  借:银行存款、

   贷:其他业务收入

  4.投资性房地产后续计量模式的变更

  企业对投资性房地产的计量模式一经确定,不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的,应当作为会计政策变更处理,将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额,调整期初留存收益(未分配利润)。已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式。

  借:投资性房地产

  投资性房地产累计折旧(摊销)

  投资性房地产减值准备

  利润分配――未分配利润

  盈余公积

  贷:投资性房地产

  利润分配――未分配利润

  盈余公积

  三、投资性房地产的转换

  (一)转换条件

  在下列情况下,当有确凿证据表明房地产用途发生改变时,企业应当将投资性房地产转换为其他资产或将其他资产转换为投资性房地产:

  ①投资性房地产开始自用,相应地由投资性房地产转换为自用房地产。比如原来出租的房地产现改为自用房地产;

  ②自用房地产停止自用,改用于赚取租金或资本增值,相应地由自用房地产转换为投资性房地产。比如过去是办公用的大楼,现在腾出来作为投资性房地产出租出去;

  ③房地产开发企业将其存货以经营租赁方式租出,相应地由存货转换为投资性房地产;

  ④在建或开发的房地产转换为投资性房地产。此处的在建工程并不是指“半拉子”工程,而是达到可使用可出租状态的已完工工程。由于不是自用所以没有转到固定资产中,而是转到投资性房地产中了。

  (二)转换时入账口径的选择

  ①在成本模式下,房地产转换后的入账价值,以其转换前的账面价值确定。

  会计分录为:

  A.由自用房地产或存货转入投资性房地产时:

  借:投资性房地产(按转换时的原账面价值计量)

  累计折旧

  固定资产(无形资产)减值准备

  贷:固定资产、无形资产或存货

  投资性房地产累计折旧(摊销)

  投资性房地产减值准备

  B.由投资性房地产转为自用房地产或存货时:

  借:固定资产、无形资产或存货(按转换时的原账面价值计量)

  投资性房地产累计折旧(摊销)

  投资性房地产减值准备

   贷:投资性房地产

  累计折旧(摊销)

  固定资产(无形资产)减值准备

  ②以公允价值计价的投资性房地产转换为自用房地产或存货时,应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产或存货的账面价值,转换当日的公允价值与投资性房地产原账面价值之间的差额计入当期损益。

  会计分录为:

  借:固定资产、无形资产或存货(以转换当日的公允价值计量)

  公允价值变动损益(公允价值小于账面价值的差额列为损失)

   贷:投资性房地产(按转换当时的账面价值结转)

   公允价值变动损益(公允价值大于账面价值的差额计收益)

  ③自用房地产或存货转换为以公允价值计价的投资性房地产时,如果转换当日的公允价值小于原账面价值,应当将差额计入当期损益;如果转换当日的公允价值大于原账面价值,应当将其差额计入资本公积。

  会计分录为:

  借:投资性房地产(以转换当日的公允价值计量)

  累计折旧

  公允价值变动损益(公允价值小于账面价值的差额列为损失)

  资产减值准备(转换当时已提减值准备)

   贷:固定资产、无形资产或存货(按转换当时的账面余额结转)

   资本公积(公允价值大于账面价值的差额不得列为收益,而是追加资本公积)

  四、投资性房地产的处置

  企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时,应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益(将实际收到的处置收入计入其他业务收入,所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本)。

  第六章 金融资产

  一、金融资产分类

  (1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

  具体包括两类:

  ①交易性金融资产

  满足以下条件之一的,应划分为交易性金融资产:

  A、取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售;

  B、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一种,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理;

  C、属于衍生工具。

  ②直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

  满足下列条件时,才可以定义为此类金融资产:

  A、该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况;

  B、企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明,该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合,以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。

  在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资,不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

  (2)持有至到期投资

  1)持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

  2)该类资产具有如下特征:

  ① 到期日固定

  ② 回收金额固定或可确定

  ③ 企业有明确意图和能力持有至到期

  ④ 有活跃市场

   3)到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响

   企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类,通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他金融资产的金融资产相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大,则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。

   (3)贷款和应收款项

  贷款和应收款项,是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

  该类资产具有如下特征:

  ① 回收金额固定或可确定

  ② 无活跃市场

  例如:商业银行贷出款项;商业购入贷款;商业银行所持没有活跃市场债券/票据;工商企业应收账款等

  (4)可供出售金融资产

  可供出售金融资产,是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及除上述各类资产以外的金融资产。

  具体包括如下两类:

  ①直接指定的可供出售金融资产

  ②贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产

  如:在活跃市场上有报价的债券投资;在活跃市场上有报价的股票投资;基金投资等等。

  3、不同类金融资产之间的重分类

  (1)企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后,不能重分类为其他类金融资产或金融负债;其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

  (2)持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间,也不得随意重分类。

  二、金融资产计量

  (一)交易性金融资产的计量

  1.交易性金融资产的初始计量

  以公允价值作为其入账成本,交易费用计入当期损益。

  一般分录如下:

  借:交易性金融资产――成本(按公允价值入账)

  投资收益 (交易费用)

  应收股利(应收利息)

  贷:银行存款 (支付的总价款)

  2.交易性金融资产的后续计量

  (1)会计处理原则

  交易性金融资产采用公允价值进行后续计量,公允价值的变动计入当期损益。

  (2)一般会计分录

  ①当公允价值大于账面价值时:

  借:交易性金融资产――公允价值变动

   贷:公允价值变动损益

  ②当公允价值小于账面价值时:

  借:公允价值变动损益――公允价值变动

   贷:交易性金融资产

  (3)宣告分红或利息到期时

  借:应收股利(或应收利息)

   贷:投资收益

  (4)收到股利或利息时

  借:银行存款

   贷:应收股利(应收利息)

  (5)将来在处置时

  借:银行存款(售价)

  公允价值变动损益(倒挤)(可能记借;也可能记贷)

  贷:交易性金融资产(账面价值)

  投资收益(售价-初始入账成本)

  公允价值变动损益(倒挤)(可能记借;也可能记贷)

  (二)持有至到期投资的计量

  1.持有至到期投资的初始计量

  (1)会计处理原则

  以公允价值入账,交易费用计入初始入账金额,构成成本组成部分。企业取得金融资产支付的价款中包含,应当单独确认为应收项目,不构成金融资产的初始入账金额。

  (2)一般会计分录

  借:持有至到期投资――成本(面值)

  ――利息调整(公允价值+交易费用-已到付息期但尚未领取的债券利息-债券面值)(该指标可能记借也可能记贷)

  应收利息(已到付息期但尚未领取的债券利息)

  贷:银行存款

  2.持有至到期投资的后续计量

  (1)会计处理原则

  按实际利率法测算每期利息收益

  (2)一般账务处理

  借:应收利息或持有至到期投资――应计利息(票面利息)

  持有至到期投资――利息调整(折价前提下倒挤在借方)

   贷:投资收益(期初债券的实际价值×实际利率)

  持有至到期投资――利息调整(溢价前提下倒挤在贷方)

  (3)到期时

  借:银行存款

   贷:持有至到期投资――债券面值

  (4)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时:

  借:可供出售金融资产(按重分类日的公允价值入账)

  持有至到期投资减值准备

  贷:持有至到期投资――成本

   ――利息调整

   ――应计利息

  资本公积――其他资本公积(可能记借也可能记贷)

  (5)未到期前出售持有至到期投资时

  借:银行存款

  持有至到期投资减值准备

  贷:持有至到期投资――成本

   ――利息调整

   ――应计利息

  投资收益(可能记借也可能记贷)

  (三)可供出售金融资产

  1.可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量。

  2.公允价值变动形成的利得或损失,除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外,应当直接计入所有者权益(资本公积—其他资本公积),在该金融资产终止确认时转出,计入当期损益(投资收益)。

  3.可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额,应当计入当期损益(财务费用等)。

  4.采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息,应当计入当期损益(投资收益等);可供出售权益工具投资的现金股利,应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益(投资收益等)。

  5.一般分录如下

  (1)取得可供出售金融资产时

  借:可供出售金融资产――成本(公允价值+交易费用)

  应收股利

   贷:银行存款

  如果是债券投资则此分录调整如下:

  借:可供出售金融资产――成本(面值)

  ――利息调整(溢价时)

  应收利息

  贷:银行存款

  可供出售金融资产――利息调整(折价时)

  (2)可供出售债券的利息计提

  同持有至到期投资的核算,只需替换总账科目为“可供出售金融资产”。

  (3)资产负债表日,按公允价值调整可供出售金融资产的价值:

  升值时:

  借:可供出售金融资产

   贷:资本公积――其他资本公积

  贬值时:

  反之即可。

  (4)提取减值准备时

  计提时:

  借:资产减值损失

   贷:资本公积――其他资本公积

   可供出售金融资产――公允价值变动

  反冲时:

  借:可供出售金融资产――公允价值变动

   贷:资产减值损失

  如果该可供出售金融资产为股票等权益工具投资的(不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资):

  借:可供出售金融资产――公允价值变动

   贷:资本公积――其他资本公积

  (5)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时

  见持有至到期投资讲解

  (6)出售可供出售金融资产时

  借:银行存款

   资本公积――其他资本公积(可能借方也可能贷方)

  贷:可供出售金融资产――成本

  ――公允价值变动

  ――利息调整

  ――应计利息

  投资收益(可能借方也可能贷方)

  (四)不同类金融资产之间转换

  1.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。重分类日,该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益(资本公积—其他资本公积),在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益(投资收益)。

  2.金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时,企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量,该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失,应当按照下列规定处理:

  (1)有固定到期日的,应当在该金融资产的剩余期限内,采用实际利率法摊销,计入当期损益。摊余成本与到期日金额之间的差额,也应当在剩余期限内,采用实际利率法摊销,计入当期损益。在随后的会计期间发生减值的,原直接计入所有者权益的相关利得或损失,应当转出计入当期损益。

  (2)没有固定到期日的,仍应保留在所有者权益中,在被处置时转出,计入当期损益。随后的会计期间发生减值的,原直接计入所有者权益的相关利得或损失,应当转出计入当期损益。

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